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Sentenza CTP su rimborso imposta sostitutiva

Sentenza CTP su rimborso imposta sostitutiva - Valutazione Azienda in 24 ore


La CTP di Treviso esclude che il contribuente possa rinunciare all'opzione per la rivalutazione della quota precedentemente manifestata in dichiarazione e richiedere il rimborso dell'imposta sostitutiva versata.

 

Commissione tributaria provinciale di Treviso, Sez. V, Sent. 30 luglio 2012 (5 luglio 2012), n. 66 - Pres. Chiarelli - Rel. Fadel (stralcio)

Se, a seguito dell’esercizio del diritto di opzione per l’accesso a un regime agevolato, è validamente sorto un rapporto giuridico con conseguenti e speculari diritti ed obblighi, vantaggi e svantaggi, questo rapporto giuridico può essere successivamente risolto solo con una manifestazione di volontà non unilaterale ma mutua. Infatti, se due sono state le volontà convergenti alla base della nascita del rapporto - la volontà dello Stato espressa nella norma di legge e quella del contraente espressa nella forma prevista da detta norma di legge -, parallelamente due devono essere le volontà convergenti alla base di un ipotetico mutuo dissenso.

Fatti e svolgimento del processo

Rinviando per il dettaglio agli atti, i fatti possono così sintetizzarsi: espone parte ricorrente di possedere da circa 15 anni una quota pari al 99% di una società che si occupa della produzione e della lavorazione di decori per occhiali e di essersi avvalsa della possibilità di aggiornare il costo di acquisto di una quota delle sue partecipazioni sociali versando il 4% del valore risultante dalla perizia giurata di stima riferita alle partecipazioni qualificate.

Pertanto in data 31 ottobre 2008 l’odierna ricorrente corrispondeva euro 115.924,53 a titolo di imposta sostitutiva accedendo così al relativo regime opzionale agevolato.

Successivamente in data 20 novembre 2009 chiedeva il rimborso di quanto versato, oltre interessi maturati e maturandi in quanto indebitamente ed erroneamente versato.

Conseguentemente con il ricorso qui in esame impugnava il silenzio-rifiuto all’istanza di rimborso presentata svolgendo una serie di argomentazioni, per il cui dettaglio si rinvia al ricorso, argomentazioni che verranno sinteticamente ma dettagliatamente esaminate in prosieguo.

Si costituisce l’Agenzia delle entrate che nega fondamento sia alla richiesta di rimborso, in quanto infondata e comunque inammissibile, sia alle ulteriori considerazioni contenute nel ricorso concludendo per il rigetto dello stesso con vittoria di spese.

Parte ricorrente replica con memoria nella quale sostanzialmente ribadisce le argomentazioni formulate nel ricorso. In udienza entrambe le parti ribadiscono ed illustrano le rispettive posizioni, già illustrate nei rispettivi atti.

A verbale dell’udienza di discussione del 5 luglio 2012 si è dato atto che: il Presidente del Collegio, visto l’ultimo comma dell’art.  18 disp. att. c.p.c., nomina se stesso estensore.

La Commissione osserva

A) Inammissibilità ed infondatezza dell’istanza di rimborso presentata: conseguente conferma del silenzio rifiuto impugnato (Omissis)

B) Inammissibilità e comunque erroneità delle ulteriori istanze introdotte per la prima volta in sede di ricorso (Omissis)

Converrà in questa sede ribadire che l’opzione è una scelta e dunque non una dichiarazione di scienza, ma sicuramente di volontà con la conseguenza che a questa dichiarazione di volontà, nel silenzio della norma, saranno applicabili comunque tutti i principi consolidati elaborati nell’ambito della teoria del negozio giuridico e saranno estendibili per analogia i divieti e le prescrizioni desumibili da norme di legge disciplinanti fattispecie analoghe.

1 - In particolare: è falsa ed infondata l’affermazione che fa derivare una presunta revocabilità dalla natura facoltativa dell’istituto di cui si tratta.

Infatti la facoltatività attiene al momento costitutivo del rapporto giuridico, mentre il presunto e qui inesistente diritto ad una risoluzione o ad un recesso attengono alla vita di un rapporto giuridico già perfezionato e validamente costituito.

Mutuando dai principi generali della contrattualistica e del negozio giuridico può dirsi che in generale nessuno obbliga il contraente a contrarre, ma una volta che in conseguenza di una volontà validamente espressa si è costituito un nuovo rapporto giuridico questo è normalmente irrevocabile per volontà unilaterale sia nel caso di rapporti commutativi, sia nel caso dei contratti unilaterali; pertanto non v’è alcuna necessità di previsione esplicita di irrevocabilità dell’opzione manifestata.

È fuorviante e non pertinente il riferimento fatto da parte ricorrente all’art. 16 della legge n. 289/2002 perché in quel caso, in presenza di pagamenti rateali che per esperienza hanno sempre dato luogo a frequenti inadempimenti, era opportuno precisare il momento perfezionativo del condono stabilendo espressamente che il condono si perfezionava con la manifestazione di volontà contenuta nella dichiarazione presentata dal contribuente e con il versamento della prima rata di pagamento.

In quel caso il legislatore, stabilendo che il condono si perfeziona con l’avvenuto pagamento della prima rata, introduce la necessità di una datio per il perfezionamento del rapporto proprio perché la regola generale prevede il perfezionamento in conseguenza della semplice volontà validamente manifestata e dunque, nel caso di dichiarazione recettizia, al momento in cui la dichiarazione del contribuente è portata debitamente a conoscenza dell’Amministrazione finanziaria.

Pertanto la precisazione del legislatore che in quel caso per il perfezionamento del condono è necessaria oltre ad una manifestazione di volontà recettizia un’ulteriore datio costituita dal pagamento della prima rata attiene al momento perfezionativo del condono e non ha nulla a che vedere con una inesistente facoltà di revoca o risoluzione unilaterale in un momento successivo all’avvenuto perfezionamento.

Anzi, proprio riflettendo sui numerosi condoni fiscali intervenuti può facilmente desumersi l’infondatezza dell’assunto di parte ricorrente perché è a tutti evidente che anche nel silenzio della normativa non può essere consentito al contribuente che ha aderito validamente ad una proposta di condono ed ha già pagato tutto l’importo dovuto (come è pacificamente il caso che qui ci occupa) di presentare a oltre un anno di distanza domanda di restituzione dell’importo pagato con conseguente ripristino della situazione fiscale precedente.

Nel silenzio del legislatore dunque vale non la inesistente regola capziosamente affermata da parte ricorrente, ma il suo esatto opposto consistente nella normale intangibilità di un rapporto giuridico validamente perfezionato e consolidatosi.

Nel caso che qui ci occupa neppure parte ricorrente mette in dubbio che il negozio giuridico di opzione si sia perfezionato ancora nel 2008.

È infatti pacifico che la valida manifestazione di volontà rivalutativa manifestata dalla contribuente ha avuto quale conseguenza un rapporto giuridico bilaterale con la nascita dei corrispettivi obblighi e diritti per entrambe le parti: il contribuente da un lato e lo Stato dall’altro.

Il contribuente ha assunto l’obbligo, poi adempiuto, di corrispondere l’imposta sostitutiva prevista ed ha correlativamente usufruito, fin da subito, del correlativo diritto (al quale corrisponde un obbligo per lo Stato) di rivalutare fin da subito, a tutti gli effetti di legge, il valore della sua partecipazione societaria per la quale ha pagato l’imposta sostitutiva.

Nel rapporto giuridico instauratosi in conseguenza della manifestazione di volontà del contribuente, volontà che si è inserita in una previsione normativa che può essere vista come corrispettiva volontà dello Stato controparte, all’obbligo del contribuente di corrispondere l’imposta corrisponde lo speculare diritto dello Stato ad ottenerne l’esazione, se del caso anche coattivamente (l’ipotesi è stata affrontata in giurisprudenza con riferimento al rifiuto di pagare le ulteriori rate dopo l’intervenuto pagamento della prima); al diritto del contribuente di veder rivalutata ai fini fiscali la propria partecipazione sociale, corrisponde uno speculare e correlativo obbligo, fin da subito nascente a carico dello Stato, di assumere il nuovo valore rivalutato quale base di calcolo per le future plusvalenze e minusvalenze.

Entrambi i soggetti di questo rapporto giuridico con il perfezionamento dello stesso conseguono speculari ma indeterminati e non determinabili né proporzionali benefici e perdite.

Come giustamente ancorché fugacemente rilevato da parte resistente, nel negozio giuridico di opzione di cui trattasi è infatti rinvenibile una intrinseca e ineliminabile perché connaturata aleatorietà, aleatorietà che è rilevante proprio nell’escludere ogni ipotesi di risoluzione o recesso.

Infatti con la manifestazione di volontà di cui trattasi il contribuente sa di assumere l’obbligo ad un esborso determinato, esborso che costituisce per lui un sicuro ed immediato onere a fronte del quale, non diversamente da quando si acquista un diritto di opzione in borsa, sta l’acquisizione non della certezza di un vantaggio economico (incerto non solo nella sua misura ma nella sua stessa esistenza), ma l’acquisizione di una possibilità di conseguire in futuro un vantaggio economico che il contraente spera naturalmente superiore all’esborso certo.

Specularmente lo Stato con il perfezionamento del rapporto giuridico in questione sa di conseguire il diritto certo all’incasso di una somma determinata, somma per sua natura fruttifera di interessi e specularmente è consapevole di rinunciare al maggior utile, incerto non solo nella sua misura ma nella sua stessa esistenza, di conseguire in una data futura ed incerta una presunta maggiore somma derivante dall’applicazione di un’imposta più onerosa.

Anche per lo Stato il rapporto giuridico è fin dalla sua nascita intrinsecamente aleatorio perché è incerto quale sarà il valore di questa partecipazione al momento della sua futura, non prevedibile, alienazione.

Non è per nulla scontato che vi sarà una plusvalenza perché i valori delle partecipazioni societarie, come quelli di qualunque altro bene commerciabile, sono soggetti ad imprevedibili fluttuazioni sia in aumento che in diminuzione.

Non a caso il nuovo valore rivalutato è posto dalla legge alla base della determinazione delle plusvalenze e minusvalenze.

Pertanto, conclusivamente su questo punto, deve ribadirsi che è errata e fuorviante ogni correlazione tra la facoltatività di costituire un rapporto giuridico e la inesistente successiva facoltatività di risolverlo.

La regola desumibile dei principi generali del negozio giuridico è esattamente l’opposto: i rapporti giuridici validamente sorti sono normalmente irrevocabili e non retrattabili o risolubili unilateralmente.

La regola poi nel caso di rapporti giuridici bilaterali con reciproci diritti ed obblighi, come è il caso di specie, è la richiesta di mutuo dissenso per la successiva risoluzione del rapporto validamente sorto.

Detto in altri termini: se è validamente sorto, come indubitabilmente nel caso nostro, un rapporto giuridico con conseguenti, speculari, diritti ed obblighi, vantaggi e svantaggi per entrambe le parti, questo rapporto giuridico può essere successivamente risolto solo con una manifestazione di volontà non unilaterale ma mutua perché due sono state le volontà convergenti alla base della nascita del rapporto (la volontà dello Stato espressa nella norma di legge e la volontà del contraente espressa nella forma prevista da detta norma di legge) e parallelamente due devono essere le volontà convergenti alla base di un ipotetico e qui non riscontrabile né ipotizzabile mutuo dissenso.

Per convincersi della validità di quanto sopra affermato basti riflettere che sicuramente qualsiasi contribuente riterrebbe inaccettabile, dopo aver manifestato la volontà di rivalutare e corrisposto la relativa imposta sostitutiva, che la controparte Stato unilateralmente ed improvvisamente risolvesse il rapporto restituendo l’importo percepito e ripristinando a tutti gli effetti il valore della partecipazione ante rivalutazione.

Certamente nessun contribuente riterrebbe accettabile un simile comportamento da parte dello Stato e dunque non si vede perché lo Stato dovrebbe ritenere accettabile una risoluzione unilaterale di un rapporto bilaterale.

Come sopra esposto è errata e capziosa l’affermazione iniziale di una presunta e in realtà inesistente revocabilità di una manifestazione di volontà che è sì facoltativa nel momento in cui viene posta in essere ma che è, come tutte le volontà negoziali, unilateralmente irrevocabile di regola dopo l’avvenuto perfezionamento del negozio giuridico.

Dunque in primo luogo l’irrevocabilità unilaterale è conseguente al perfezionamento di un rapporto giuridico bilaterale per la cui risoluzione la regola depone per l’esistenza di un mutuo dissenso.

In secondo luogo deve affermarsi l’irrilevanza delle circostanze di fatto sopravvenute che sono in ogni caso inidonee a determinare la successiva risoluzione del rapporto in conseguenza della sua connaturata, originaria aleatorietà.

È infatti chiaro ed evidente che nel presente caso la contribuente si è indotta nel 2009 a chiedere il rimborso di quanto pagato un anno prima in conseguenza non certo, come affermato, di un errore iniziale di valutazione, ma bensì di mutate circostanze di mercato che hanno reso non più conveniente l’opzione rivalutativa manifestata l’anno precedente.

Qui, per una migliore comprensione della fattispecie, a puro titolo esemplificativo vuole accostarsi il negozio giuridico di rivalutazione onerosa di partecipazione sociale qui in esame all’acquisto, consueto in borsa, di diritti di opzione variamente denominati nei quali ad esempio un contraente, a fronte dell’esborso di una certa somma determinata acquisisce per esempio il diritto a sottoscrivere entro una certa data un certo numero di azioni in aumento di capitale ad un prezzo predeterminato.

Altri normali e frequentissimi contratti di borsa prevedono, a fronte del pagamento di un certo prezzo, l’acquisto del diritto di vendere un’azione entro un certo tempo ad un determinato prezzo o, per contro, nel caso speculare, l’acquisto del diritto ad acquistare una certa azione entro un determinato lasso di tempo ad un prezzo certo e predeterminato.

Questi ed altri usuali contratti di borsa sono intrinsecamente aleatori perché non sono prevedibili al momento dell’esborso di una somma certa e determinata le future fluttuazioni del valore delle azioni che ci si propone caso a caso di sottoscrivere, vendere od acquistare.

Non di rado il successivo negozio giuridico di sottoscrizione di aumento di capitale, di vendita o di acquisto di azioni non verrà mai posto in essere perché nel frattempo divenuto non più conveniente.

Non per questo il contraente che ha corrisposto originariamente una somma certa e determinata alla controparte può vantare un diritto alla revoca della sua originaria manifestazione di volontà o comunque un diritto all’unilaterale recesso successivo dal rapporto giuridico instauratosi.

Non vi è alcun diritto di revoca o risoluzione unilaterale non solo perché sì è instaurato un rapporto giuridico bilaterale ma anche perché l’intrinseca aleatorietà del rapporto rende logicamente e naturalmente irrilevante ogni successivo mutamento della situazione di mercato.

Pertanto in presenza di un rapporto giuridico intrinsecamente aleatorio è naturalmente irrilevante ogni successiva fluttuazione di mercato e conseguentemente inammissibile ogni conseguente risoluzione o revoca unilaterale.

2 - È falsa ed infondata l’affermazione che gli effetti della rivalutazione si spiegano esclusivamente al momento della cessione della partecipazione rivalutata e conseguentemente

3 - è falsa ed infondata l’affermazione che fin tanto che il contribuente non cede la partecipazione egli mantenga il diritto di revocare l’opzione esercitata.

Entrambe queste affermazioni formulate da parte ricorrente sono inammissibili perché totalmente innovative rispetto ai dichiarati motivi dell’istanza di rimborso rigettata ma, inoltre, sono inaccettabili perché erronee.

Proprio il sopra svolto parallelo con alcuni contratti di borsa può aiutare a comprendere il perché dell’erroneità di tali affermazioni.

Chi acquista, pagando una somma certa e determinata, il diritto a vendere una azione entro un determinato tempo ad un certo prezzo predeterminato è bensì vero che eventualmente conseguirà l’utile sperato solo al momento della successiva vendita, ma è falso che il contratto stipulato sia operativo solo in un momento futuro ed incerto.

In realtà ciò che il contraente acquista è una possibilità, che egli spera vantaggiosa, di approfittare al momento opportuno di condizioni di mercato a lui favorevoli.

Fin da subito il contraente trae un concreto vantaggio economico da questa aspettativa di guadagno indipendentemente dal fatto che l’opzione di vendita sia esercitabile fin da subito o solo a partire da una certa data futura e perciò è del tutto normale e frequente che egli a sua volta rivenda a terzi questa sua aspettativa di guadagno prima ancora che la stessa sia concretamente azionabile.

Parallelamente, in tutt’altro campo contrattuale può farsi l’esempio del contratto di assicurazione che certamente spiegherà compiutamente i suoi effetti al momento del verificarsi del futuro ed incerto evento negativo, ma che fin da subito costituisce un vantaggio economico tangibile (e normalmente monetizzabile dato il maggior valore di un bene assicurato rispetto ad uno non assicurato) per il contraente assicurato il quale trae immediato beneficio dalla semplice possibilità di essere risarcito nel caso del manifestarsi imprevedibile dell’evento dannoso assicurato.

Vantare, come fa la ricorrente, un inesistente diritto di revoca dell’originaria volontà (in realtà di risoluzione del rapporto costituitosi) in conseguenza di mutate condizioni di mercato a distanza di oltre un anno sarebbe come pretendere la risoluzione di un contratto di assicurazione, oltre un anno dopo la stipula, con correlativa pretesa alla restituzione del premio a suo tempo pagato per il fatto che l’evento futuro ed incerto oggetto del contratto, ad esempio l’incendio dell’immobile o l’infortunio a carico del contraente, non si è nel frattempo realizzato.

È evidente l’infondatezza di una simile pretesa perché nell’anno intercorso tra la stipula del contratto e l’ipotetica richiesta di risoluzione il contraente era comunque nell’ipotetica possibilità di beneficiare del diritto al risarcimento del danno e dunque nulla rileva la circostanza che in quel frattempo l’evento futuro ed incerto assicurato non si sia verificato.

In conclusione in tutti questi contratti intrinsecamente aleatori come i contratti di borsa o i contratti di assicurazione il beneficio che il contraente acquista a fronte dell’immediato esborso di una certa somma, pur avendo una correlazione con un evento futuro ed incerto, incerto sia nella sua esistenza che nella sua entità, costituisce fin da subito un vantaggio economicamente apprezzabile per il contraente perché quella che egli in realtà acquista è una aspettativa di acquisire un eventuale vantaggio futuro derivante, negli esempi fatti, da una vendita economicamente vantaggiosa o da un risarcimento di un ipotetico futuro danno.

Dunque nell’anno intercorso tra la manifestazione di volontà di rivalutazione e la successiva presentazione di istanza di rimborso la contribuente ha concretamente goduto, fin da subito, della possibilità di approfittare di eventuali condizioni favorevoli di mercato per alienare vantaggiosamente la sua partecipazione sociale.

Dunque in questo rapporto giuridico intrinsecamente aleatorio il contribuente, mediante l’esborso di un importo certo nel suo ammontare, conseguiva fin da  subito una vantaggiosa aspettativa di diritto a fronte di un evento futuro ed incerto; parallelamente lo Stato, a fronte del vantaggioso incasso di un importo sicuro e certo, accettava il rischio di subire una futura ed incerta perdita conseguente ad una minor tassazione.

Per tutti i motivi sopra esposti il ricorso va rigettato e solo la relativa novità di alcune questioni poste, unita ad una certa incertezza giurisprudenziale, giustificano la compensazione delle spese del giudizio.

P.Q.M.

La Commissione respinge il ricorso. Spese compensate.